重整成功后，应否核销依法减免的滞纳金？

《国家税务总局关于税收征管若干事项的公告》(总局公告2019年第48号)第四条第(三)项规定：“企业所欠税款、滞纳金、因特别纳税调整产生的利息，税务机关按照企业破产法相关规定进行申报，其中，企业所欠的滞纳金、因特别纳税调整产生的利息按照普通破产债权申报。”

这一规定明确了破产程序中企业所欠的滞纳金按普通破产债权申报。

众所周知，在破产重整实务中普通破产债权的受偿率比较低，一般都会做出较大幅度的减让，同在普通债权组的滞纳金亦会做出大幅度的减让。

举例说，税务机关申报了100万税收滞纳金作为普通破产债权，而在法院裁定通过的重整计划草案中，普通债权的受偿比例为30%。那么在破产重整计划执行完毕，法院裁定终结破产重整程序，即企业破产重整成功后，剩下的70万税收滞纳金能否依法核销呢？

先来看《中华人民共和国企业破产法》的规定。

该法第九十二条第一款规定：“经人民法院裁定批准的重整计划，对债务人和全体债权人均有约束力”。第九十四条规定：“按照重整计划减免的债务，自重整计划执行完毕时起，债务人不再承担清偿责任。”

笔者认为，按照破产法的有关规定，30%的普通债权受偿比例对税务机关具有法律约束力，重整计划执行完毕时起，债务人（重整企业）即已不再承担清偿责任，依据生效的法律文书，税务机关已丧失了对减免部分税收滞纳金的追偿权，国家（税收债权人）已对该部分税收滞纳金做出了合法的减让。既然该部分税收滞纳金已经做了合法减让，那么当然是应当对其作出依法核销了。

对这个问题，税务机关又是什么观点呢？

2018年12月05日，国家税务总局办公厅在《对十三届全国人大一次会议第2304号建议的答复》中认为“《欠缴税金核算管理暂行办法》第八条规定，只有在纳税人已消亡的情形下，税务机关依照法律法规规定，根据法院判决书或法定清算报告核销欠缴税款和滞纳金。由于破产重整企业并未依法注销，因此不符合对欠缴税款和滞纳金进行核销的条件。并且，税务机关的核销行为属于内部管理措施，并不产生免除企业补缴欠税及滞纳金的法律效果。”

依照现行有效的《欠缴税金核算管理暂行办法》的规定，破产重整企业在重整程序中依法获得减让的滞纳金确实不符合核销的条件，加上总局办公厅有明确统一了答复口径。

本着法无明文规定不可为的基本行政原则，基层税务机关确实没有相关的法律依据和职权来进行相应的核销处理。这就造成了按照破产法的有关规定滞纳金应当核销，但在税法征管的口径下不能核销的现实困境。

实务中一些基层税务机关面对破产重整企业要求核销欠缴滞纳金的申请，采取的一种变通处理方式是，耐心地对纳税人进行政策宣讲，承诺绝不主动追征这部分滞纳金，只是挂在系统上，不会对纳税人构成实质性的影响，一旦上面给了新的政策能核销时就第一时间依法核销。这种以拖待变的方式也是不得已而为之。

造成这一困境的根源是因为《欠缴税金核算管理暂行办法》制定于2000年，而破产重整这一破产手段是2006年作为新修订的最大亮点纳入破产法，《欠缴税金核算管理暂行办法》根本就没有考虑到企业破产重整这一情况。

为从根源上解决这一问题，建议国家税务总局与时俱进及时启动修订程序，把破产重整这一特殊情况纳入考虑范围，规定重整中依法减让的欠税和滞纳金亦能核销。